24.09.2010

Экспортная таможенная пошлина. Противоречия в законодательстве по уплате и практика применения.

В качестве одной из главных тем минувшего лета можно отметить восстановление правительством Казахстана экспортной таможенной пошлины на сырую нефть (ЭТП). Напомним, что впервые экспортная таможенная пошлина была введена в мае 2008 года и действовала до января 2009-го. Ее размер варьировался от $109,91 до $203,8 за тонну. Отмена экспортной таможенной пошлины в январе 2009 года, а именно снижение ее ставки до нуля, была связана с резким падением мировых цен на нефть.

С августа 2010 года в связи со «стабилизацией цен на нефть», как это озвучило правительство Казахстана, ставка ЭТП составляет $20 за тонну. Вместе с изменением ставки был существенно расширен и список компаний, попадающих под режим ЭТП. Другими словами, была сужена категория экспортеров, которые освобождались от уплаты ЭТП. Теперь ЭТП не платят только компании, осуществляющие деятельность на основании соглашений о разделе продукции (СРП) и контрактов на недропользование, которые прямо предусматривают освобождение от уплаты вывозных таможенных пошлин.

В отличие от прошлой редакции Постановления № 10361, в нынешней плательщики рентного налога на экспорт обязаны платить ЭТП, хотя ранее данная категория налогоплательщиков освобождалась от ее уплаты.

Вместе с тем, внимательно проанализировав редакцию принятых изменений, можно сделать вывод, что некоторые нормы были введены адресно. Теперь плательщиками ЭТП также будут являться плательщики роялти, точнее сказать, недропользователи, осуществляющие деятельность на основании контрактов, утвержденных Президентом Республики Казахстан.

ЭТП versus – Рентный налог

В свете данных изменений достаточно спорным является вопрос включения в список плательщиков ЭТП компаний, которые и так уже платят рентный налог на экспорт сырой нефти. Отвлекаясь от формы, указанной в законодательстве, известно, что таможенная пошлина по своей экономической природе является косвенным налогом, который включается в стоимость экспортируемого товара. На данный момент объект обложения и база для исчисления рентного налога и ЭТП дублируют друг друга, что, по сути, приводит к двойному налогообложению. Такое обстоятельство не только является нарушением принципа справедливого налогообложения, закрепленного в Налоговом кодексе2, но и приводит к увеличению стоимости экспортируемого товара, что в конечном итоге негативно отражается на экономике страны в целом.

Единственным различием между этими двумя платежами является то, куда они направляются: рентный налог – в Национальный фонд, а ЭТП – в бюджет. Данное обстоятельство, на наш взгляд, проясняет, что ЭТП была введена в целях реализации фискальных функций (то есть необходимость ее введения обусловлена прежде всего тем, что бюджету требуются дополнительные доходы для финансирования текущих правительственных проектов), а не в регулятивных целях, таких как увеличение объемов поставок на казахстанские нефтеперерабатывающие заводы и обеспечение внутреннего рынка нефтепродуктами.   

Напомним, до введения нового Налогового кодекса правительство обещало заменить рентный налог на ЭТП ввиду зеркальности двух этих платежей. Однако сейчас мы наблюдаем обратное. Более того, как следует из сообщений СМИ, в 2011 году ставка ЭТП будет увеличена вдвое.

В целом ситуация с ЭТП, на наш взгляд, свидетельствует о наличии явного противоречия в фискальной системе страны.   

Судебная практика

Как следствие, несовершенство законов вынудило многие добывающие компании искать защиты своих прав в судебных органах. Основной вопрос, который требовал судебного разрешения: является ли та или иная компания плательщиком ЭТП? Анализ судебной практики показывает, что большинство споров было разрешено не в пользу налогоплательщиков-недропользователей.

Основным и, пожалуй, единственным аргументом, который приводится государственными органами при защите своей позиции, является то, что таможенный и налоговый режим – понятия различные, поскольку таможенный режим не охватывается понятием «налоговый режим». Поэтому стабильность, предусмотренная для налогового режима в СРП или контракте, не может распространяться на таможенные платежи, уплачиваемые недропользователями. По мнению таможенных органов и поддерживающих их судов, недропользователи, осуществляющие деятельность на основании СРП и контрактов, платят таможенные платежи согласно требованиям законодательства, действующего на момент осуществления экспорта, то есть согласно текущему законодательству. 

Исключение из данного правила возможно только в случае, если контракт на недропользование или СРП содержат положения об освобождении от уплаты вывозных таможенных пошлин при экспорте нефти. При этом, как показывает анализ судебной практики, такое освобождение должно быть прямо прописано в контракте на недропользование или СРП.

Правомерность таких судебных решений, на наш взгляд, является неоднозначной. Анализ судебных решений по ЭТП показывает, что без должной судебной оценки остается аргумент, приводимый экспортерами: гарантии представленные как в контрактах на недропользование (СРП), так и в законах о стабильности законодательства в случае ухудшения положения инвесторов. Мотивация любого судебного решения выстраивается на нормах налогового и таможенного законодательства прошлых лет, при этом положения законодательства об инвестициях не принимаются во внимание. Напомним, что Закон об иностранных инвестициях3 и законодательство о недропользовании гарантировали инвесторам стабильность в случае ухудшения их положения, вызванного изменениями в законодательстве.

В действительности, Закон о налогах4, Закон о таможенном деле5 и Закон об иностранных инвестициях являются актами одного уровня, то есть имеют равную юридическую силу и не имеют противоречий между собой. Поэтому суды не вправе игнорировать положения данного Закона ввиду его уровня юридической силы перед другими двумя актами.

Также, на наш взгляд, судебные споры по ЭТП, по сути, не относятся к таможенным спорам, то есть к спорам о правильности исполнения экспортером возложенных на него таможенных обязательств. Такие споры, скорее, относятся к спорам о реализации прав и о гарантиях стабильности законодательства, предоставленных государством инвесторам. При рассмотрении таких вопросов очевидно, что положения инвестиционного законодательства должны применяться судами в первоочередном порядке.

Также хотелось бы обратить внимание на то, что в целом большая часть споров разрешается по формальным основаниям, игнорируя саму суть спора. К сожалению, такая практика имеет место не только в спорах, связанных с ЭТП. На наш взгляд, данное обстоятельство является одним из негативных факторов, влияющих на инвестиционный климат в Казахстане.

Pacta Sunt Servanda6 – Договоры должны соблюдаться

Исходя из судебных решений, в частности из решений вышестоящих судов, заметно, что в Казахстане усилилась роль международных договоров при рассмотрении судебных споров. Об этом свидетельствует принятое относительно недавно нормативное постановление Верховного суда Республики Казахстан «О применении норм международных договоров Республики Казахстан»7. Верховный суд в данном постановлении указывает, что международным договорам принадлежит значительная роль в обеспечении судебной защиты прав, свобод и законных интересов граждан и организаций, поэтому суды обязаны в пределах юрисдикции Республики Казахстан руководствоваться нормами международного права в предусмотренных случаях. То, что ратифицированные международные договоры имеют приоритет перед национальным законодательством, ранее было предусмотрено в Конституции Казахстана, также это положение дублировалось в налоговом и в таможенном законодательстве. Однако, на наш взгляд, эта норма больше носила декларативный характер и фактически не применялась. В последнее время Верховный суд акцентирует внимание судов на обязательности применения норм международного права.

Следует отметить, что нормативные постановления Верховного суда являются частью законодательства Казахстана и находятся вне иерархии нормативных правовых актов – они содержат разъяснения судам по вопросам применения норм законодательства.

Как известно, Казахстан является участником более 40 двусторонних и ряда многосторонних договоров о защите и поощрении инвестиций. Условие о создании принимающим государством стабильных, равноправных и благоприятных условий для инвесторов, а также обеспечения исполнения государством обязательств по инвестиционным контрактам являются неотъемлемой частью любого из указанных договоров. Из данных положений следует, что принимающее государство обязано соблюдать все обязательства и предоставленные гарантии, которые оно приняло в отношении инвестора.

Гарантия стабильности законодательства в случае его ухудшения представлена во многих контрактах на недропользование и СРП. Она, как уже было сказано, закреплена и в национальном законодательстве Казахстана. Поэтому мы убеждены, что гарантия стабильности законодательства в части уплаты ЭТП должна быть исполнена правительством не только в силу требований внутреннего законодательства Казахстана, но и ввиду исполнения обязательств, которые были приняты в рамках международных договоров о защите инвестиций. Иными словами, правительство обязано исполнять то, о чем договорились как на межгосударственном уровне, так и в рамках контрактов с отдельными инвесторами, то есть «договоры должны соблюдаться».  

Данное нормативное постановление Верховного суда дает надежду, что направление практики по инвестиционным, налоговым и таможенным вопросам изменится. Таким образом, решения государственных органов о наложении того или иного обязательства на недропользователей будут приниматься с учетом положений международных договоров.

Резюмируя, хотелось бы отметить, что введение ЭТП на сырую нефть является достаточно спорным решением, так как, на наш взгляд, противоречит не только принципам внутреннего законодательства Казахстана, но и принципам международного права. Кроме того, данный платеж служит одним из препятствий для вхождения Казахстана во Всемирную торговую организацию.   

1. Постановление Правительства Республики Казахстан «О вывозных таможенных пошлинах на сырую нефть и товары, выработанные из нефти» № 1036 от 15 октября 2005 года.

2. Кодекс Республики Казахстан «О налогах и других и обязательных платежах в бюджет» от 10 декабря 2008 года.

3. Закон Республики Казахстан «Об иностранных инвестициях» от 27 декабря 1994 года.

4. Закон Республики Казахстан «О налогах и других обязательных платежах в бюджет» от 24 апреля 1995 года.

5. Закон Республики Казахстан «О таможенном деле в Республике Казахстан» от 20 июля 1995 года.

6. Принцип международного права, предусмотренный Уставом ООН и Венской конвенцией о праве международных договоров от 23 мая 1969 года.

7. Нормативное постановление Верховного суда Республики Казахстан «О применении норм международных договоров Республики Казахстан» № 1 от 10 июля 2008 года.

С уважением,

Департамент "Налоговое право"

Тел.: +7 (727) 2445-777
Факс: +7 (727) 2445-776
info@gratanet.com
tax@gratanet.com