24.09.2010

Проблемы исчисления налога на сверхприбыль

В качестве одного из ярких примеров изменения налоговой политики в отношении недропользователей в Казахстане можно привести ситуацию с разрешением вопроса о проблемах исчисления налога на сверхприбыль.

Со второго полугодия 2005 года налоговые органы Казахстана под кураторством Налогового комитета Министерства финансов РК провели ряд тематических налоговых проверок в отношении крупнейших недропользователей. Впервые за историю независимого Казахстана были проведены тематические проверки по налогу на сверхприбыль. Недропользователи были в недоумении от огромных сумм начисленного налога на сверхприбыль, пени и штрафов.

Налог на сверхприбыль впервые был предусмотрен положениями налогового законодательства начала 1995 года. Плательщиками налога на сверхприбыль признавались все недропользователи, осуществляющие добычу полезных ископаемых и переработку техногенных образований и получающие дополнительные доходы от деятельности в относительно лучших природных условиях или реализующие добываемую продукцию в относительно лучших условиях рынка.

Закон о налогах содержал общие положения о плательщиках налога на сверхприбыль, форме уплаты, в последующих редакциях были определены ставки налога на сверхприбыль. Подзаконного же регламентирования порядка исчисления и уплаты налога на сверхприбыль недропользователи не видели долгое время. Скорее всего, это объяснялось ранним этапом развития нефтяной индустрии. Нефтяные месторождения находились все еще на стадии разведки, соответственно, не было даже прибыли, не говоря уже о так называемой сверхприбыли.

29 декабря 1997 года Приказом Председателя Налогового комитета Министерства финансов РК № 1 была утверждена Инструкция № 41 «О налогообложении недропользователей». Впервые детально методика расчета (исчисления) налога на сверхприбыль была закреплена в Инструкции № 41, положениями инструкции также предусматривались примеры исчисления налога на сверхприбыль, формулы и расчеты. С момента принятия Инструкции № 41 недропользователи руководствовались ее положениями.

Недропользователи Казахстана начали получать сверхприбыль в конце 1999 — начале 2000 годов. Соответственно, с этого момента возникла необходимость исчисления и уплаты налога на сверхприбыль. Стоит отметить, что были утверждены правила составления налоговой отчетности, недропользователи провели ряд переговоров с представителями налоговых органов в целях получения консультаций по правилам исчисления и уплаты налога на сверхприбыль.

Правильность, корректность и, соответственно, правомерность порядка исчисления и уплаты налога на сверхприбыль, проводимого недропользователями, была подтверждена результатами комплексных налоговых проверок недропользователей за 2000-2004 годы. Результаты же последних тематических налоговых проверок, проведенных во втором полугодии 2005 года, показали, что недропользователи неправильно исчисляли налог на сверхприбыль. Более того, противоречивыми оказались выводы проверяющих, а именно, результаты ранее проведенных комплексных проверок в отношении налога на сверхприбыль существенно отличались от проведенных в 2005 году тематических проверок по налогу на сверхприбыль; формулы исчисления налога на сверхприбыль, закрепленные в ежегодно (с 2000 года) утверждаемых налоговыми органами правилах составления налоговой отчетности также рознились с формулами, примененными в ходе тематических проверок.

Налоговые органы использовали принципиально новую для многих Контрактов методику расчета налога на сверхприбыль.

В соответствии с положениями законодательства, действовавшего на момент заключения недропользователями нефтяных контрактов, и сложившейся практикой налог на сверхприбыль рассчитывался следующим образом:

Доход после уплаты корпоративного подоходного налога (КПН) — налог на дивиденды — налог на сверхприбыль, уплаченный за предыдущий год = чистый доход х ставка налога на сверхприбыль = сумма налога на сверхприбыль.

Вышеуказанная формула применялась в соответствии с положениями Инструкции № 41 «О налогообложении недропользователей» и Правилами составления Декларации по налогу на сверхприбыль.

Налоговые же органы в середине 2005 года приняли внутренний акт, предусматривающий иной порядок исчисления налога на сверхприбыль, с принятием за основу лишь порядка определения чистого дохода. Так, налоговые органы, руководствуясь положениями п.30 ст.5 Закона о налогах, предусматривающего, что под чистым доходом следует понимать налогооблагаемый доход за минусом подоходного налога, выплачиваемого по этому доходу, рассчитывают налог на сверхприбыль следующим образом:

Доход после уплаты КПН = чистый доход х ставка налога на сверхприбыль = сумма налога на сверхприбыль.

Таким образом, налоговые органы посчитали, что при исчислении чистого дохода недропользователи необоснованно вычитывают сумму уплаченного налога на дивиденды и сумму налога на сверхприбыль, уплаченного за предыдущий год.

Основным аргументом налоговых органов при исчислении налога на сверхприбыль по вышеуказанной формуле являются положения п.30 ст.5 Закона о налогах, определяющего чистый доход как доход за минусом только корпоративного подоходного налога.

Как видно из изложенного, руководствуясь крайне формальным подходом, несмотря на положения Контрактов на недропользование, четко закрепляющих методику расчета налога на сверхприбыль, органы налоговой службы обозначили новую методику исчисления налога на сверхприбыль, существенно изменяющую экономический баланс интересов государства и недропользователя.

Согласно ст.94 Закона о налогах требования по уплате налогов и других обязательных платежей (налоговый режим), устанавливаемые для недропользователей, определяются в контрактах на недропользованиемежду недропользователем и Компетентным органом, уполномоченным Правительством Республики Казахстан. В соответствии со ст.94-3 Закона о налогах налоговый режим, установленный контрактом на недропользование, заключенным в установленном порядке и прошедшим обязательную налоговую экспертизу, действует неизменно до окончания срока действия контракта, то есть норма стабильности налогового режима.

Таким образом, положения контракта на недропользование относительно налогового режима имеют преимущественную силу над нормами Закона о налогах и недропользователь обязан уплачивать налоги и другие обязательные платежи в бюджет согласно налоговому режиму, установленному контрактом на недропользование.

Несмотря на вышеизложенное, по состоянию на сегодняшний день судебная власть в этом вопросе солидарна с налоговыми органами. При этом окончательная точка в этом вопросе еще не поставлена. У первых недропользователей, столкнувшихся с этой проблемой, есть право до января-февраля 2007 года обжаловать вынесенные в пользу налоговых органов судебные решения по налогу на сверхприбыль. Следует также отметить, что каждый контракт на недропользование и закрепленный в нем налоговый режим были индивидуальны.

Следует отметить, что согласно внесенным в Налоговый Кодекс поправкам стабильность налогового режима, закрепленная в контрактах на недропользование, отменена для всех недропользователей в ретроспективном порядке, за исключением:

  • · недропользователей, осуществляющих свою деятельность на основании соглашения о разделе продукции; и
  • · нескольких недропользователей, осуществляющих деятельность на основании контракта на недропользование.

Согласно новой методике расчета НСП плательщики налога на сверхприбыль применяют скользящую шкалу ставок от 0% до 60% в зависимости от процента чистого дохода, превышающего 25% отношения чистого дохода к вычетам для исчисления налога на сверхприбыль.  

Плательщиками налога на сверхприбыль являются недропользователи Казахстана, за исключением недропользователей, осуществляющих деятельность на основании следующих контрактов на недропользование:

a) соглашения о раздельной продукции;

b) на разведку и  добычу или добычу общераспространенных полезных ископаемых, подземных вод и (или) лечебных грязей (при условии, что данные контракты не предусматривают добычу других видов полезных ископаемых);

c) на строительство и эксплуатацию подземных сооружений, не связанных с разведкой и добычей.

Объектом обложения налогом на сверхприбыль является часть чистого дохода по каждому отдельному контракту на недропользование, превышающая сумму, равную 25% от суммы вычетов недропользователя. Согласно нормам Налогового кодекса, действующего с 2009 года, общий принцип исчисления налога на сверхприбыль остался таким же, как и в 2005 году, однако, существуют изменения при определении дохода до уплаты КПН. Доход до уплаты КПН, то есть налогооблагаемый доход определяется как положительная разница между совокупным годовым доходом и вычетами для исчисления НСП, которые кроме вычетов для целей исчисления КПН, включают:

  • Фактические расходы на приобретение и (или) создание фиксированных активов;
  • Расходы по действующим фиксированным активам, введенным в эксплуатацию с 1 января 2009 года, в пределах суммы оставшейся стоимости данных активов, не отнесенной на вычеты для целей налога на сверхприбыль в предыдущих налоговых периодах;
  • расходы, понесенные в течение налогового периода последующих расходов на фиксированные активы, отнесенных в бухгалтерском учете на увеличение балансовой стоимости фиксированных активов;
  • расходы недропользователей, подлежащие отнесению на вычеты путем начисления амортизации;
  • убытки, понесенные недропользователем за предыдущие налоговые периоды по контракту на недропользование.

Далее, нужно определить соотношение дохода после уплаты КПН, то есть чистого дохода, к вычетам для целей исчисления КПН. В случае, если данное соотношение превышает   коэффициент 1.25, то сумма превышения будет базой для исчисления налога на сверхприбыль.

Доход после уплаты КПН = чистый доход

Чистый доход, превышающий коэффициент 1.25 х ставка налога на сверхприбыль по скользящей шкале = сумма налога на сверхприбыль.

Резюмируя вышеизложенное, следует отметить, что, несмотря на изменения в Налоговый Кодекс по методике расчета налога на сверхприбыль, которые в какой-то мере упростили порядок расчета, плательщики налога на сверхприбыль все еще испытывают практические трудности при применении данного расчета. До отмены стабильности налогового режима основной причиной возникновения налоговых споров по налогу на сверхприбыль являлось различное понимание налогоплательщиком и государством содержания налоговой стабильности, стабильности налогового режима. Налогоплательщик-недропользователь толкует все неточности и пробелы в свою пользу, государство в лице налоговых органов расширительно и зачастую необоснованно формально толкуют некоторые нормы применимого налогового законодательства, не учитывая положения самого контракта на недропользование. Однако, все эти вопросы вот уже на протяжении последних 15 лет являются открытыми и актуальнейшими для недропользователей Казахстана. В разрешении данных вопросов необходим систематизированный и самое главное справедливый подход с точки зрения баланса экономических интересов сторон.

С уважением,

Департамент "Налоговое право"

Тел.: +7 (727) 2445-777
Факс: +7 (727) 2445-776
info@gratanet.com
tax@gratanet.com